1. Introdução

Primeiramente, será discorrido sobre o sujeito passivo tributário, suas obrigações, os efeitos das convenções particulares perante a Fazenza Pública, quando será solidariamente obrigado ao pagamento do tributo entre outros aspectos pertinentes ao estudo do referido tema.

Considerando que a maior parte das sociedades constituídas no Brasil são de sociedades limitadas, é de grande interesse que seja sabido principalmente pelos sócios e administradores, os limites de sua responsabilidade por débitos contraídos pela sociedade perante o Fisco, ou seja, em quais casos o patrimônio pessoal dos sócios poderá ser atingido pelas dívidas tributárias da sociedade entre outras questões convenientes ao estudo deste assunto.

2. Sujeição Tributária Passiva

O sujeito passivo da obrigação tributária é a pessoa, jurídica ou natural, obrigada a seu cumprimento. O sujeito passivo tem a obrigação de prestar o seu objeto.

O Código Tributário Nacional distingue o sujeito passivo da obrigação principal do sujeito passivo da obrigação acessória. Dispõe o art. 121 do CTN sobre o sujeito passivo passivo da obrigação principal:

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

Portanto, o sujeito passivo da obrigação principal é sempre obrigado a pagar, ou um tributo ou uma penalidade pecuniária (multa). É chamado de contribuinte a pessoa que tem relação direta e pessoal com a situação que constitua o fato gerador e de responsável quando se tem obrigação de pagar, por efeito de disposição expressa da lei.

Já quando se trata de sujeito passivo da obrigação acessório, o CTN afirma :

Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.

Com isso, o sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa à qual a legislação tributária atribui deveres diversos do dever de pagar.

O doutrinador Hugo de Brito Machado afirma acerca do sujeito passivo da obrigação acessória:

“O sujeito passivo dessas obrigações acessória tanto pode ser um contribuinte como um terceiro, isto é, uma pessoa que não tenha nenhuma relação direta com o fato gerador da obrigação principal. Qualquer dever diverso do pagamento atribuído pela legislação tributária a qualquer pessoa, no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributos, é obrigação acessória, na linguagem do Código Tributário Nacional.”[1] P 151

São obrigações de fazer, de não fazer ou tolerar alguma coisa, no interesse da fiscalização e da arrecadação de tributos.

2.1 Convenções particulares

O doutrinador Aliomar Baleeiro é suscinto ao dizer:

“ Ninguém se escusa às prestações decorrentes de obrigação tributária, indicando pacto celebrado para substituir-se por outrem. Nenhuma convenção entre particulares pode ser oposta ao Fisco para modificar a definição do sujeito passivo.” [1]

Isto significa que as convenções podem ser feitas e são juridicamente válidas entre as partes, porém, nenhum efeito produzem contra a Fazenda Pública, no que tange à responsabilidade tributária.

A Fazenda Pública terá o direito de exigir o cumprimento da obrigação tributária daquelas pessoas às quais a lei atribuiu a condição de sujeito passivo.

2.2 Solidariedade

O CTN dispõe acerca da solidariedade o seguinte:

Art. 124. São solidariamente obrigadas:

I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;

II - as pessoas expressamente designadas por lei.

Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.

Mesmo que a lei específica do tributo em questão não o diga, as pessoas com interesse comum na situação que costituiu o fato gerador da obrigação de pagar são solidariamente obrigados a esse pagamento.

Quando não há interesse comum, a lei pode estabelecer a solidariedade.

De acordo com Hugo de Brito Machado:

“ O interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação, cuja presença cria a solidariedade, não é um interesse meramente de fato, e sim um interesse jurídico. Interesse que decorre de uma situação jurídica, como é o caso daquela que se estabelece entre os cônjuges.” [2]

A solidariedade no Direito Tributário é a passiva e sempre resulta da lei. Não se presume nem pode nascer da vontade das partes.

2.2.1 Benefício de ordem

Não há benefício de ordem, ou seja, a exigência pode ser feita a qualquer um dos co-obrigados ou a todos eles, não podendo os indicados no art. 124 exigir que, primeiramente, se convoque ou execute o contribuinte que tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador.

Portanto, as dívidas tributárias , quando existir solidariedade passiva, podem ser cobradas de qualquer dos sujeitos passivos. O doutrinador Hugo de Brito Machado afirma que “ Salvo, é claro, a incidência de dispositivo específico de lei tributária”.[3]

2.2.2 Efeitos da solidariedade

Salvo disposição de lei em contrário, os efeitos da solidariedade são os seguintes:

a) o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais, ou seja, desde que um pague, os demais ficam desobrigados. Caso o Fisco tenha recebido de um, parte do crédito, só poderá reclamar dos demais o saldo devedor;

b) a isenção ou remissão de crédito tributário exonera a todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, caso em que os demais se tornam responsáveis solidários pelo saldo;

c) a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica os demais.

2.3 Capacidade Tributária

O artigo 126 do CTN diz que:

Art. 126. A capacidade tributária passiva independe:

I - da capacidade civil das pessoas naturais;

II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;

III - de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional.

Mesmo a pessoa natural ou física que seja vista como juridicamente incapaz, nos termos do Código Civil, perante o Direito Tributário, tem ela plena capacidade jurídica. Seguindo o raciocínio do inciso II deste artigo, compreende-se que aquele que exerce o comércio estando proibido de fazê-lo não é incapaz do ponto de vista tributário. Portanto, conclui-se ser irrelevante no que diz respeito à sujeição tributária passiva qualquer restrição ou limitação à capacidade jurídica das pessoas.

Com base no inciso III do referido artigo, entende-se que uma sociedade comercial irregular, ou mesmo de fato, desde que configure uma unidade profissional ou econômica, pode ser sujeito passivo de uma obrigação tributária.

3. Responsabilidade tributária do sócio na Sociedade Limitada

No Código Tributário Nacional, o termo responsabilidade tributária pode ser aplicada em sentido amplo e em sentido estrito.

Em sentido amplo, esta responsabilidade se dá com a submissão de determinada pessoa ao direito do fisco de cobrar a prestação da obrigação tributária.

Em sentido estrito, a responsabilidade ocorre com a submissão em virtude de disposição legal expressa, de certa pessoa que não é contribuinte mas que está ligada com o fato gerador da obrigação tributária, dando pleno direito ao fisco de exigir a respectiva prestação.

Portanto, a lei, e só ela, de maneira expressa, pode substituir o contribuinte por outra pessoa, desde que vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, como dispõe o art. 128 do CTN.

O Código Tributário Nacional discute sobre a responsabilidade tributária nos arts 128 a 138, dividindo-a em “responsabilidade dos sucessores”, “responsabilidade de terceiros” e, por fim, “responsabilidade por infrações”. Neste trabalho, será abordado brevemente a responsabilidade tributária do sócio, na sociedade limitada, descrita nos artigos 134, inciso VII e 135, inciso III, do referido Código.

Dispõe o artigo 134 do CTN:

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
(...)
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.

Primeiramente, é importante ressaltar a indevida aplicação da palavra responsabilidade solidária no caput do artigo supra citado, uma vez que se trata de responsabilidade subsidiária, pois o sócio apenas irá arcar com os débitos fiscais quando não houver mais bens para o cumprimento da obrigação tributária pelo contribuinte, neste caso a pessoa jurídica (benefício de ordem).

O jurista Kiyoshi Harada crítica o modo como é aplicado este artigo quando para com a sociedade limitada:

“O primeiro equívoco consiste na aplicação indiscriminada do dispositivo sob comento em relação aos sócios de sociedade por cotas de responsabilidade limitada, quando o preceito legal circunscreve a responsabilidade solidária aos sócios em caso de liquidação de sociedade de pessoas, que difere de uma sociedade empresária. Essa interpretação analógica que vem sendo dada - na verdade, integração, aplicada ao campo do direito material - viola o princípio da legalidade tributária. Não se pode utilizar da analogia em relação aos elementos constitutivos da obrigação tributária.”[4]

Há ainda, alguns requisitos para responsabilização dos sócios baseando-se no inciso VII do art. 134 do CTN.

Um deles é a qualificação da pessoa jurídica em sociedade de pessoas, tal como alude o inciso em destaque. Neste caso, se a limitada for uma sociedade de pessoas, ou seja, se a realização do objeto social depende mais dos atributos individuais dos sócios, incidirá o disposto nes inciso. Porém, se a limitada for uma sociedade de capital, voltado mais para o atributo monetário do sócio, não incidirá o artigo em estudo.

Outro requisito encontra-se no caput deste artigo quando diz que os sócios somente poderão ser responsabilizados pelos “atos que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis”. Portanto, se o sócio não pratica os atos da administração da sociedade, não responderá pelos débitos da mesma.

Além dos requisitos acima listados, os sócios somente responderam e de maneira subsidiária pelos débitos, quando houver a liquidação da sociedade sem que esta possua recursos suficientes para quitar suas obrigações fiscais.

Já o art. 135 do CTN assim dispõe:

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:

III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

Diferente do artigo anterior, neste a responsabilidade é pessoal e exclusiva do diretor, gerente, ou representante de pessoas jurídicas de direito privado.

Ocorrida a hipótese prevista neste artigo, a sociedade não responderá nem subsidiariamente nem subsidiarimente, ficando a responsabilidade toda a cargo do agente que praticou atos com excesso de poderes ou infração de lei ou contrato social, salvo quando o agente que praticou tais atos tenha pouco ou nenhum patrimônio e este tenha sido colocado na adminstração da sociedade exatamente para cometimento das infrações. Neste caso, a sociedade responderá de forma solidária.

No rumo do termo “infração de lei” contido no caput do art. 135, assim aponta José Edwaldo Tavares Borba:

“A infração à lei não residiria, pois, no simples não pagamento dos tributos – mera inadimplência – mas sim na apropriação indébita representada pelo não recolhimento das contribuições previdenciárias descontadas dos empregados. Nesse caso, como igualmente quando ocorre retenção de imposto de renda na fonte, o detentor desse numerário, ao não recolhê-lo, torna-se, com efeito, um depositário infiel. Tem-se, aí, um ato contra a lei e, consequentemente, a responsabilização pessoal do administrador” [5]

Portanto, somente ocorrerá a infração de lei mencionada no inciso em destaque quando a sociedade descontar as contribuições previdenciáriasdos empregados ou reter o imposto de renda de seu empregado e não levanter em favor do Fisco tais valores.

Outro requisito é que caso a sociedade possui-se a quantia para o pagamento do tributo, mas o seu administrador o destinou a outras finalidades, este é o responsável perante o Fisco.

Caso a sociedade tenha sido liquidada de maneira irregular, os sócios-gerentes, administradores e diretores respondem pelas divídas tributárias desta. A mera não-localização da empresa no endereço fornecido ao Fisco já gera presunção de dissolução irregular.

4. Conclusão

Diante de tudo que foi visto, percebe-se que há vários limites que o Fisco deve obedecer para que o sócio da sociedade empresária limitada seja responsabilizados pelos débitos da sociedade de maniera correta, sem que haja injustiça para com o contribuinte.

Portanto, o Fisco nunca poderá responsabilizar o sócio administrador (gerente, diretor, representante legal da empresa) por mera inadimplência da obrigação tributária sem que tenha realizado os requisitos dispostos nos artigos 134, inciso VII e 135, inciso III, do Código Tributário Nacional.

5. Referências

BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 11.ed. Rio de Janeiro: Forense. 2010.

BORBA, José Edwaldo Tavares. Direito Societário. 11ª ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2008.

BRASIL. Código Tributário Nacional. 1966. Disponível em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm.

HARADA, Kiyoshi. “Responsabilidade dos Sócios no Caso de Liquidação de Sociedade de Pessoas” in Revista de Direito Tributário. Ret. nº 77. São Paulo.2011.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário.31.ed. rev. atual. ampl. São Paulo: Malheiros. 2010.

[1] BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 11.ed. Rio de Janeiro: Forense. 2010, 727 p.

[2] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário.31.ed. rev. atual. ampl. São Paulo: Malheiros. 2010, 154 p.

[3] MACHADO, Hugo de Brito. op. cit. p. 155.

[4] HARADA, Kiyoshi. “Responsabilidade dos Sócios no Caso de Liquidação de Sociedade de Pessoas” in Revista de Direito Tributário. Ret. nº 77. São Paulo.2011.

[5] BORBA, José Edwaldo Tavares. Direito Societário. 11ª ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2008, p. 127.